Рекламу показываем только НЕзарегистрированным пользователям. Войдите или зарегистрируйтесь на Бухфоруме
    .

Долгосрочные договоры (п. 137.3 НКУ)

Путеводитель по разделу. Ставка 0 %, доходы, расходы, амортизация, декларация. Переходное.

Модератор: Печкин

UNREAD_POST налоговик » 09 ноя 2011, 09:42

Встретилась такая вот публикация.
Долгосрочные договоры:
«переходные» правила

Сергей ИЛЬЯШЕНКО, консультант по бухгалтерскому учету и налогообложению
Скрытый текст: показать
... в НКУ осталось два ключевых критерия, при соблюдении которых производитель товаров (исполнитель работ, услуг) обязан определять налоговые показатели по «долгосрочным» правилам.
Продолжительность технологического цикла производства. ... основываясь на ответе налоговиков, размещенном в Единой базе налоговых знаний (ЕБНЗ) (подраздел «Налог на прибыль», код 110.06.01), относительно применения «долгосрочных» правил к подписке на периодические издания после 01.04.2011 г., можно прийти к выводу, что порядок расчета такого периода (технологического цикла) совпадает с аналогичным механизмом из Закона о прибыли. Изменился только срок: вместо 9 месяцев стал 1 год. На эти же мысли наталкивает и Научно-практический комментарий к НКУ, изданный под общей редакцией Н.Я. Азарова, в котором также сопоставляются старые и новые условия срока действия долгосрочного договора.
Поэтапная сдача. Очевидно, что под «поэтапной сдачей» понимается подписание промежуточных актов выполненных работ (предоставленных услуг) (например, по форме № КБ-2в) в течение срока действия договора. Иными словами, чтобы договор стал «долгосрочным» в понимании НКУ, в нем не должно быть упоминания о подписании таких промежуточных актов. И, наоборот, достаточно предусмотреть подписание хотя бы одного такого акта в течение срока действия договора — и о «долгосрочных» правилах можно забыть, причем независимо от того, будет такой акт подписан фактически или нет.
Внимание обратим и на «исчезновение» ряда критериев.
В частности, в НКУ отсутствует упоминание о необходимости «вхождения» предмета долгосрочного договора в состав основных фондов заказчика. ... Так что, формально теперь под «долгосрочность» могут подпасть все подрядные, инвестиционные и паевые договоры в любой сфере строительства. Однако не следует забывать: в таких договорах не должно быть «поэтапной сдачи».
К инжиниринговым, научно-исследовательским и опытно-конструкторским работам, как, впрочем, и ко всем остальным работам и услугам, в соответствии с НКУ могут применяться «долгосрочные» правила независимо от того, кто выступает их заказчиком, создается в результате нематериальный актив или нет. Необходимо наличие только двух условий: срок работ более 1 года и отсутствие поэтапной сдачи.
Определенные сложности могут ожидать издателей, выпускающих периодические издания, и арендодателей, получающих предоплату за период более одного квартала. Напомним, что согласно пп.7.10.12 ст.7 Закона о прибыли «долгосрочные» правила применялись для подписки периодических изданий, оперативного лизинга (аренды), аренды земли и аренды жилых помещений в случае предварительной оплаты таких операций на срок, превышающий отчетный период.
Аналогичной специальной нормы в НКУ нет, в связи с чем возникает вопрос: можно ли рассматривать такие договоры (на подписку, аренду) как содержащие долговременный технологический цикл производства? Здравый смысл подсказывает, что аренда и производство — вещи нетождественные.
Однако вспомним, что по этому поводу в ЕБНЗ и в Научно-практическом комментарии к НКУ утверждается, что технологический цикл — это ни что иное, как срок с момента осуществления первых расходов или получения аванса (предоплаты) до завершения договора. Причем в выше упомянутом ответе в ЕБНЗ четко указывается на возможность применения п.137.3 ст.137 НКУ при подписке на периодические издания при условии, что промежуток времени, через который выходит периодическое издание, составляет период более одного года".
Как видим, и налоговики, и авторы Научно-практического комментария к НКУ не склонны искать глубинный смысл в наличии или отсутствии технологического цикла внутри производственного цикла для установления долгосрочности. Исходя из этого, если договор аренды будет заключен на срок более 1 года и не будет предусматривать поэтапное подписание промежуточных актов или другой «первички», по логике налоговиков такой договор вполне может (должен!) стать долгосрочным.
Новый порядок расчета: налог на прибыль
...исполнителю необходимо знать два показателя:
ожидаемую сумму расходов по договору (очевидно, речь идет о документе, содержащем бюджет проекта, или о смете);
сумму осуществленных в отчетном периоде расходов по договору. Данная величина соответствует той, которую исполнитель долгосрочного контракта сможет учесть в составе своих расходов согласно п. 138.2 ст.138 НКУ. В указанном пункте говорится о расходах отчетного периода, которые связаны с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг именно в этом периоде. Одним словом, речь идет о расходах, которые сформировали дебет счета 23 за отчетный квартал. Исходя из этого, стоимость ТМЦ, приобретенных в отчетном периоде, но не списанных в состав незавершенного производства в отчетном периоде, не включается в состав затрат исполнителя долгосрочного договора и не участвует в расчете удельного веса для определения суммы дохода. Аналогичный подход должен применяться и в отношении авансов, выданных поставщикам и субподрядчикам на приобретение соответствующих товаров (работ, услуг).
Кроме того, в п.137.3 ст.137 НКУ предложен еще один вариант расчета удельного веса, основанный на удельном весе объема услуг, предоставленных в отчетном налоговом периоде, в общем объеме услуг, которые должны быть предоставлены по догосрочному договору. Такой принцип применим, в первую очередь, к услугам, объем которых за отчетный период может быть четко определен в натуральном и/или стоимостном выражении, например, количество консультаций, проведенных в отчетном периоде в рамках договора на долгосрочное абонентское обслуживание.
По окончании долгосрочного договора (после перехода права собственности на товары (результаты работ, услуг)) НКУ требует корректировки доходов. При этом происходит увеличение либо уменьшение расчетного дохода. В отличие от Закона о прибыли, в НКУ не предусматривается начисление пени на сумму возможных отклонений.
Все вышеизложенное применяется с 01.04.2011 г.
НДС: новые правила
А вот «долгосрочные» нормы по НДС следовало начать применять уже с 1 января 2011 года. Суть новаций изложена в п.187.9 ст.187 НКУ и заключается в том, что датой возникновения налоговых обязательств исполнителя долгосрочного договора является дата фактической передачи исполнителем результатов работ5 по таким договорам (контрактам). В свою очередь, заказчик по долгосрочному договору сможет включить суммы уплаченного (начисленного) НДС также только по дате фактического получения результатов работ (оформленных актами выполненных работ) при наличии налоговой накладной от исполнителя (п.198.2 ст. 198 НКУ).
... Начиная с 01.01.2011 г. в учете НДС по долгосрочным договорам наступила, можно сказать, идиллия (по крайней мере, для исполнителя), если бы не переходные операции.
Правила перехода: что говорит Кодекс
В самом Кодексе особых переходных правил для «долгосрочки» законодатель не предусмотрел. Так что, придется ориентироваться на общие правила, изложенные в пунктах 1, 7 и 26 подраздела 4 раздела XX НКУ. Подробно опишем их.
Правило 1. Доход не признается по товарам (результатам работ, услуг), отгруженным (предоставленным) после 01.04.2011 г. в части стоимости таких товаров (результатов работ, услуг), уплаченной в виде авансов (предоплаты) до этой даты.
Правило 2. Расходы не признаются по товарам (результатам работ, услуг), полученным (предоставленным) после 01.04.2011 г., в части стоимости таких товаров (работ, услуг), уплаченной в виде авансов (предоплаты) до этой даты, если такие авансы были учтены в составе валовых расходов.
Правило 3. В случае отгрузки товаров (выполнения работ, предоставления услуг) после 01.04.2011 г. в счет авансов, полученных до этой даты, расходы, формирующие себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, признаются расходами на дату отгрузки таких товаров (выполнения работ, предоставления услуг) при условии, что они не были включены в состав валовых расходов.
Правило 4. Балансовая стоимость товаров, сырья, материалов, комплектующих изделий, полуфабрикатов, малоценных предметов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции по состоянию на 31.03.2011 г., признается расходами в порядке, определенном разделом III НКУ.
Как видим, «переходные» правила касаются исключительно налогообложения прибыли предприятий. Но выше определено, что новый механизм возникновения налоговых обязательств и налогового кредита по НДС при «долгосрочке» также потребует некоего переходного механизма. В этой связи будем рассматривать два переходных периода: с 01.04.2011 г. — для налога на прибыль и с 01.01.2011 г. — для НДС.
Исходя из анализа вышеприведенных условий, можно выделить три группы плательщиков, для которых важен переходный этап для учета налоговых последствий работы по долгосрочным договорам. Начнем с первой группы лиц.
И до, и после - «долгосрочный» учет
К первой группе отнесены плательщики, которые использовали «долгосрочные» правила по Закону о прибыли и продолжают использовать их по НКУ. Надо сказать, что таковых будет совсем не- много. Условия об отсутствии «поэтапной сдачи» вычеркнут из этого списка практически все генподрядные, проектные и прочие договоры в сфере строительства. А это, пожалуй, была основная группа пользователей «долгосрочными» правилами по Закону о прибыли.
С 1 января 2011 года начинают применяться новые правила учета по НДС с параллельным применение «старых» правил налогообложения прибыли. Это вызывает отсутствие налоговых обязательств на последний день отчетного квартала (31.03.2011 г.), которые раньше рассчитывались исходя из величины определенного расчетного валового дохода. Соответственно, начиная с 01.01.2011 г. заказчики, сотрудничающие с такими исполнителями, утратили возможность отражения даже частичного налогового кредита при перечислении авансов. Забегая вперед, можно спрогнозировать определенную коллизию, последствия которой «аукнутся» по итогам «закрытия» такого долгосрочного договора. Формально п. 187.9 ст. 187 НКУ требует возникновения налоговых обязательств у исполнителя на дату фактической передачи результатов работ. Опять же формально базой налогообложения при этом выступит общая договорная стоимость. Кодекс не содержит четких указаний о возможности уменьшить такие налоговые обязательства на сумму того НДС, который уже был начислен исполнителем до 01.01.2011 г. исходя из расчетного валового дохода. Надеемся, что ГНАУ не позволит довести эту ситуацию до абсурда и расставит все точки над «i» в этом вопросе.
С 1 апреля 2011 года исполнитель долгосрочного контракта начинает применять новые правила признания доходов и расходов по нормам НКУ. По состоянию на указанную дату у такого исполнителя могут находиться в учете:
♦ остатки ТМЦ по всем местам учета, о которых упоминал п.5.9 ст.5 Закона о прибыли. Примечательно, что исполнитель включал их в состав валовых расходов «напрямую», без применения корректирующего п.5.9 ст.5 Закона о прибыли, поскольку специальные «долгосрочные» правила избавляли их от учета прироста (убыли)9;
♦ выданные авансы на приобретение ТМЦ, которые также попали в состав валовых расходов по первому событию;
♦ полученные от заказчика авансы, которые прошли «мимо» валового дохода в силу «долгосрочных» правил;
♦ расчетная величина задекларированного валового дохода, рассчитанного по правилам п.7.10 ст.7 Закона о прибыли.
Что же произойдет с указанными показателями в дальнейшем? Предлагаем следующий подход к решению их судьбы:
♦ все остатки ТМЦ, стоимость которых до 01.04.2011 г. попала в валовые расходы, не смогут быть повторно включены в состав расходов (см. правило 3);
♦ при получении и использовании в производстве ТМЦ, которые были получены после 01.04.2011 г. в счет ранее выданных авансов, их стоимость не включается в налоговые расходы (см. правило 2);
♦ полученные от заказчика авансы (как, впрочем, и последующие поступления от него) останутся «за бортом» налогового учета и на налоговые показатели исполнителя по-прежнему не повлияют. Доходную часть исполнитель будет определять расчетным путем;
♦ задекларированная на 31.03.2011 г. расчетная величина валового дохода понадобится лишь на этапе «закрытия» договора. Она будет учтена при сравнении расчетной и фактической величины доходов для определения окончательного показателя.
На конец каждого отчетного квартала после 01.04.2011 г. исполнитель продолжит определять сумму расчетного дохода, но не будет сопровождать этот процесс расчетом налогового обязательства по НДС и выпиской налогового накладной.
«Долгосрочный» учет только «до», а после - без него
Ко второй группе отнесены плательщики, которые использовали «долгосрочные» правила по Закону о прибыли и перестали их применять по НКУ. Эта группа будет сформирована как раз из тех генподрядчиков (проектировщиков и т.д.), о которых было сказано выше. Сюда в большинстве случаев попадут также издатели периодических изданий и арендодатели, которые применяли долгосрочные правила по нормам пп.7.10.12 ст.7 Закона о прибыли.
Для данной категории исполнителей возникает немного абсурдная ситуация: для целей обложения НДС они с 1 января 2011 года перестали быть «долгосрочниками», а для целей обложения налогом на прибыль до 01.04.2011 г. продолжали рассчитывать свои налоговые показатели по правилам п.7.10 ст.7 Закона о прибыли. Иными словами, возникновение налоговых обязательств по НДС с 01.01.2011 г. происходит по правилам «первого события», а валовой доход определяется расчетно. Следовательно, при получении авансов от заказчика в течение этого периода формально у исполнителя возникает необходимость отразить налоговые обязательства и выписать заказчику налоговую накладную. Но могут возникнуть следующие обстоятельства:
♦ ранее отраженные «расчетные» налоговые обязательства окажутся больше суммы НДС, полученной в составе аванса. По логике начислять налоговые обязательства в такой ситуации не нужно. Но при отсутствии соответствующих норм в НКУ хотелось бы услышать подтверждение такой позиции от ГНАУ;
♦ ранее отраженные «расчетные» налоговые обязательства окажутся меньше суммы НДС в составе аванса. Опять же по логике налоговые обязательства должны возникнуть только на величину положительной разницы. И снова последнее слово за ГНАУ;
♦ аналогичным образом следует поступать в отношении НДС и при закрытии этапов выполненных работ (предоставленных услуг) после 01.01.2011 г. Налоговые обязательства будут возникать х учетом ранее начисленных расчетных величин.
Главный вывод: расчет валового дохода в I квартале 2011 года происходил по правилам п.7.10 ст.7 Закона о прибыли, но уже не сопровождался начислением налоговых обязательств по НДС.
С 1 апреля 2011 года налогоплательщик окончательно перестал быть «долгосрочником» и, так сказать, поменял ориентацию полностью: и в части НДС, и в части налога на прибыль. Учитывая необходимость применения общих правил налогообложения после 01.04.2011 г., экс-исполнитель долгосрочного контракта начнет признавать:
♦ доход по факту передачи заказчику права собственности на товар или подписания акта выполненных работ (предоставленных услуг) согласно п.137.1 ст.137 НКУ;
♦ расходы по факту признания доходов от реализации товаров, выполненных работ, предоставленных услуг (п. 138.4 ст. 138 НКУ).
Это означает, что до момента «поэтапной сдачи» (или полного «закрытия» договора), в налогообложении прибыли исполнителя наступит тишь да гладь. Но вот как только будет подписан первый акт, придется решать целый ряд проблемных задач. Расскажем о них подробнее.
Признание дохода по правилам п.137.1 ст.137 НКУ следует координировать с уже признанными до 11.04.2011 г. расчетными валовыми доходами. Очевидно, что новый налоговый доход должен признаваться только при условии, что он «перекрывает» ранее возникший валовой доход и, естественно, на возникшую сумму превышения. Однако обосновать) это нормами НКУ не составит труда только в той ситуации, когда сумма в актах выполненных работ не превысит сумму полученных до 01.04.2011 г. авансов. Вот тогда можно применять правило 1т. Если же сумма в акте окажется больше суммы таких авансов или же такие авансы вообще отсутствовали, достаточных формальных оснований для неотражения дохода в Кодексе не найдем. И опять — вся надежда на ГНАУ.
Признание расходов на величину себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) согласно п.138.4 ст.138 НКУ должно подчиняться правилам 2 и 4. Это означает, что нельзя включить в состав расходов стоимость ТМЦ в остатках, которая уже сформировала валовые расходы, и стоимость тех товаг ров (работ, услуг), по которым имели место авансирование до 01.04.2011 г. и включение таких авансов в состав валовых расходов.
Что же касается авансов, полученных от заказчика до 01.04.2011 г. и получаемых после этой даты, то они не повлияют на налогообложение прибыли исполнителя, но очень даже затронут его налоговый учет по НДС.
«Долгосрочный» учет - только после
К третьей группе налогоплательщиков отнесены те, которые не применяли «долгосрочные» правила по Закону о прибыли, но обязаны их использовать по НКУ. А вот в эту категорию может попасть значительная часть заказчиков строительства, имеющих договорные отношения с физическими лицами. Как уже упоминалось выше, по Закону о прибыли они такую возможность использовать не могли. Теперь же (при сроке строительства более одного года и отсутствии поэтапной сдачи) инвестиционные, паевые и другие строительные договоры вполне соответствуют определению долгосрочных".
Для этой группы исполнителей дата 1 января 2011 года стала «точкой отсчета» для применения долгосрочных правил в части НДС. Это означает, что «первое событие» остается для них в прошлом, и полученные от заказчика авансы больше не «создают» налоговых обязательств по НДС. Соответственно, заказчик, «не успевший» перечислить аванс или составить акт по такому договору, «отодвинул» свое право на налоговый кредит до лучших времен: до момента получения результатов работ, оформленных актами и налоговыми накладными (п. 198.2 ст. 198 НКУ). Определение валовых доходов и расходов в I квартале 2011 года должно происходить Для данной категории также возникает ряд проблемных вопросов, связанных с переходом от общей системы налогообложения к «долгосрочным» правилам с точки зрения налога на прибыль. После перехода на «долгосрочные» правила после 01.04.2011 г. исполнителя ожидают следующие налоговые перспективы:
♦ определять доход по удельному весу расходов отчетного периода в общей сумме ожидаемых расходов по договору (п.137.3 ст.137 НКУ);
♦ признавать расходами периода расходы, связанные с производством товаров, выполнением работ, предоставлением услуг именно в этом периоде.
В свою очередь, начиная с 01.04.2011 г. расчет «долгосрочного» дохода должен происходить независимо от остальных налоговых показателей. Фактически это означает, что, отразив валовой доход по факту полученного от заказчика аванса до 1 апреля 2011 года, налогоплательщику не нужно уже показывать налоговый доход по факту перехода к заказчику права собственности на товары (работы, услуги) по долгосрочному договору (см. правило 1).
Остатки ТМЦ на складах, которые будут списываться в состав незавершенного производства (Дт 23) после 01.04.2011 г., будут признаваться расходами в момент такого списания согласно п.138.2 ст.138 НКУ (см. правило 4). При этом такие расходы будут участвовать в расчете удельного веса для определения расчетной величины долгосрочного дохода.
Остатки ТМЦ в составе незавершенного производства по состоянию на 31.03.2011 г. попадут в состав расходов только по факту «закрытия» договора (перехода к заказчику права собственности на товары (работы, услуги)).
ТМЦ, полученные в счет авансов, выданных до 01.04.2011 г. и включенных в валовые расходы до этой даты, при их списании в производство в состав расходов включаться не будут. Это предусмотрено правилом 2. Очевидно, что стоимость таких ТМЦ не будет учитываться и при определении удельного веса для расчета долгосрочного дохода по п.137.3 ст.137 НКУ.
Как видим, переходные положения в отношении долгосрочных контрактов вызывают множество вопросов, ответы на которые в Налоговом кодексе просто отсутствуют. Не сомневаемся, что в скором будущем свое видение процесса предложит главный налоговый орган страны. Особенно остро эта проблема стоит для исполнителей долгосрочных контрактов, которые по НКУ таковыми быть перестали (с 01.01 2011 г. — для НДС, с 01.04.2011 г. — для налога на прибыль).
Нужно ли таким исполнителям начислять НДС после 01.01.2011 г. (при поступлении авансов или подписании актов выполненных работ), если сумма налоговых обязательств, начисленная до 01.01.2011 г. по «долгосрочным» правилам, «перекрывает» сумму НДС в составе аванса (суммы по акту выполненных работ)?
Нужно ли признавать доход после 01.04.2011 г., если сумма по акту выполненных работ, подписанному после 01.04.2011 г., не превышает сумму валового дохода, определенного расчетно до 01.04.2011 г. согласно п.7.10 ст.7 Закона о прибыли?
Одним словом, вопросы, вопросы, вопросы... И только практика даст ответы на них.
Аватар пользователя
налоговик
 
Сообщений: 5698
Зарегистрирован: 20 ноя 2010, 23:29
Благодарил (а): 806 раз.
Поблагодарили: 2594 раз.

UNREAD_POST Tata » 09 ноя 2011, 16:57

спасибо огромное за статью, похожие консультации уже были, и именно так я и поступила.... но прав автор - остались вопросы....
Tata
 
Сообщений: 5
Зарегистрирован: 31 окт 2011, 19:16
Благодарил (а): 2 раз.
Поблагодарили: 1 раз.

UNREAD_POST Грета » 27 фев 2013, 13:45

Иными словами, чтобы договор стал «долгосрочным» в понимании НКУ, в нем не должно быть упоминания о подписании таких промежуточных актов. И, наоборот, достаточно предусмотреть подписание хотя бы одного такого акта в течение срока действия договора — и о «долгосрочных» правилах можно забыть, причем независимо от того, будет такой акт подписан фактически или нет.

А если наоборот, изначально договор не предусматривал поэтапную передачу, применялись долгосрочные правила, но потом вдруг, например через полгода, был подписан промежуточный акт? Договор перестал быть долгосрочным? И как быть, если на момент подписания акта сумма уж признанного дохода превышает сумму акта?
Теория, мой друг, суха, но зеленеет жизни древо (с)
Аватар пользователя
Грета
 
Сообщений: 114
Зарегистрирован: 25 фев 2013, 20:51
Благодарил (а): 40 раз.
Поблагодарили: 27 раз.

UNREAD_POST налоговик » 19 фев 2016, 16:18

Лист ГУ ДФС у Рівненській області від 16.02.2016 №424/10/17-00-15-02-10

Головне управління ДФС у Рівненській області розглянувши лист щодо відображення доходів, витрат та фінансового результату від виконання довгострокового контракту в декларації з податку на прибуток підприємства за 2015 рік та керуючись статтею 52 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755 –VI зі змінами та доповненнями (далі – ПКУ) повідомляє.

Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755 –VI зі змінами та доповненнями (далі – Кодекс) об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу ІІІ Кодексу.

Розділом ІІІ «Податок на прибуток підприємств» Кодексу не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на різниці по довгострокових контрактах.

За это сообщение автора налоговик поблагодарил:
Tata
Аватар пользователя
налоговик
 
Сообщений: 5698
Зарегистрирован: 20 ноя 2010, 23:29
Благодарил (а): 806 раз.
Поблагодарили: 2594 раз.

Пред.

  • Похожие темы
    Ответов
    Просмотров
    Последнее сообщение

Вернуться в НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

Кто сейчас на форуме

Зарегистрированные пользователи: Ads, Gb, MR, Ya